Имущественный налоговый вычет

В 2006 г. налогоплательщик купил магазин, а через два года продал его. Так как в пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ магазин не назван в числе имущества, продажа которого является основанием для получения вычета в размере до 1 млн. руб., то для такой сделки лимит вычета составит 125 тыс. руб. В свою очередь, в случае, если бы налогоплательщик продал принадлежавший ему магазин по истечении 3 лет с даты его приобретения, он мог бы получить вычет, равный фактически полученной им сумме от такой продажи.

Вышеуказанные особенности исчисления размера имущественного налогового вычета при продаже имущества также представлены в таблице 2.

Размер вычета зависит от:

• времени, в течение которого имущество находилось в собственности налогоплательщика;
• вида продаваемого имущества.

При продаже любого имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более, имущественный налоговый вычет предоставляется в сумме, равной полученной налогоплательщиком при продаже.

Если же проданное имущество находилось в собственности налогоплательщика менее трех лет, то размер вычета будет зависеть от вида проданного имущества.

По общему правилу размер вычета будет равен сумме, полученной налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи имущества.

При этом для продажи большинства видов имущества установлен максимальный лимит вычета. Даже если имущество будет продано дороже, максимальный размер вычета по каждому проданному объекту не может превысить 125 тыс. руб. Таким образом, при продаже двух и более предметов имущества, совокупный размер вычета, на который налогоплательщик сможет претендовать, увеличится соответственно в два и более раза, но при этом, даже если одна из вещей была продана дороже, а другая дешевле, максимальный размер вычета по каждому предмету не должен превысить 125 тыс. руб.

Исключение составляют случаи продажи налогоплательщиком:

• жилого дома;
• квартиры;
• комнаты (в т.ч. приватизированного жилого помещения);
• дачи;
• садового домика;
• земельного участка.

При продаже указанного имущества (как целиком, так и долей в них) лимит налогового вычета установлен в размере 1 млн. рублей. Следует обратить внимание, что в данном случае установленный лимит вычета не подлежит увеличению в случае продажи налогоплательщиком в течение одного и того же налогового периода нескольких объектов принадлежащего ему имущества.

Также следует еще раз обратить внимание, что установленный лимит вычета применяется исключительно к сделкам с объектами недвижимости, прямо поименованными в тексте статьи. Для всех остальных объектов недвижимости, по которым налогоплательщик являлся собственником менее 3 лет, применяется общий лимит вычета в размере 125 тыс. руб.

Анализ возможных правовых оснований для получения имущественного налогового вычета при заключении договора доверительного управления имуществом был рассмотрен в Письме ФНС РФ от 22.12.2005 г. N 04-1-03/934.

В письме была рассмотрена ситуация, когда физическим лицом, выступающим учредителем управления, с кредитной организацией, выступающей доверительным управляющим, заключался договор доверительного управления имуществом на условиях объединения такого передаваемого по договору имущества в единый имущественный комплекс с имуществом других лиц. Имущество объединяется в Общий фонд банковского управления (ОФБУ) на праве общей долевой собственности. В аналогичном режиме общей долевой собственности находится имущество, приобретаемое доверительным управляющим при осуществлении деятельности доверительного управления.

ОФБУ банка представляет собой имущественный комплекс без образования юридического лица, находящийся в общей долевой собственности учредителей ОФБУ, и переданный в доверительное управление банку.

Доходы, полученные в ОФБУ от операций купли-продажи ценных бумаг, находящихся в доверительном управлении, за вычетом вознаграждения, причитающегося доверительному управляющему, и компенсации его расходов на управление ОФБУ, распределяются пропорционально доле каждого учредителя доверительного управления в имуществе ОФБУ.

В соответствии с договором между доверительным управляющим (банком) и учредителями доверительного управления, выплата доходов из ОФБУ производится только одновременно с возвратом имущества и осуществляется доверительным управляющим на основании заявки на возврат имущества из ОФБУ При выходе из ОФБУ или уменьшении доли в ОФБУ, учредителю управления выплачивается сумма, соответствующая стоимости доли выводимого из ОФБУ имущества, при этом промежуточные выплаты дохода учредителям управления или выгодоприобретателям не производятся.

В рассмотренной ситуации предоставление имущественного налогового вычета при получении дохода от доверительного управления имуществом было признано налоговыми органами недопустимым по следующим причинам:

1. Каждому учредителю управления принадлежит доля имущества в ОФБУ, размер которой указывается в сертификате долевого участия, выдаваемом учредителю управления. В связи с этим операции по доверительному управлению в кредитных организациях – доверительных управляющих учитываются не в разрезе конкретных учредителей, а в целом по каждому ОФБУ.

2. При вышеназванном порядке учета имущества ОФБУ, совершении операций с таким имуществом и распределении полученных доходов между участниками, не предусматривающем персонифицированного учета соответствующих операций с имуществом, переданным каждым участником, отсутствуют основания для распространения положений статей 214.1 и 220 Кодекса на доходы, получаемые физическими лицами – учредителями ОФБУ.

3. В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ имущественный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику при продаже имущества и долей в указанном имуществе. Предоставление имущественного налогового вычета при получении дохода от доверительного управления имуществом не предусмотрено.

Сходную позицию по данному вопросу можно встретить также в Письме Минфина РФ от 29.04.2005 N 03-05-01-04/118.

Физическое лицо, получившее патент на собственное изобретение, заключило с организацией договор об уступке патента.

В соответствии с договором патентообладатель, являющийся одновременно и автором изобретения, уступает патент, то есть передает исключительное право на свое изобретение принимающей стороне за определенную сторонами договора цену. Так как, патентоообладатель получает доход не от реализации имущества, а от передачи своих прав, то права на имущественный налоговый вычет от не имеет.

О возможности получения имущественного налогового вычета при продаже имущественных прав. Под имуществом в Налоговом кодексе согласно его п. 2 ст. 38 понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. Следовательно, реализация налогоплательщиком любых имущественных прав не является основанием для получения имущественного налогового вычета.

По этой причине налогоплательщик не приобретает права на имущественный налоговый вычет, например, в случае продажи доли в уставном капитале организации; при уступке права требования по сделке.

Тем не менее, как показывает практика, установленное ограничение не означает, что при продаже имущественных прав налогоплательщик не сможет воспользоваться ни одной из норм п. 1 ст. 220 НК РФ. По мнению представителей налоговой администрации, в случае продажи имущественных прав, налогоплательщик не лишен возможности воспользоваться нормой абз. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ и может уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов.

Более подробно об этой процедуре мы поговорим в разделе "Дополнительные возможности налогоплательщика в случае отказа от использования права на получение имущественного налогового вычета при продаже имущества".

Приобретая программу для ЭВМ покупатель, как правило, получает право владения копией программы и право пользования ею. Право собственности у покупателя возникает только на материальный носитель, на котором эта программа записана. Соответственно, в случае последующей продажи, налогоплательщик сможет претендовать на получение имущественного налогового вычета только в сумме, полученной от продажи материального носителя, содержащего эту программу.

Даже в случае передачи правообладателем интеллектуальной собственности без каких-либо ограничений в праве ее использования, правообладатель получает доход от уступки принадлежащего ему исключительного права, а не доход от реализации собственного имущества. Следовательно, оснований для получения вычета не будет и в этом случае.

Интеллектуальная собственность (исключительное право) является самостоятельным объектом гражданских прав (ст. 138 ГК РФ). Результаты интеллектуальной деятельности относятся к категории нематериальных объектов. Поэтому к отношениям, связанным с использованием и защитой исключительных прав, неприменимы нормы о праве собственности, относящиеся к вещным правам. Использование результатов интеллектуальной деятельности и средств индивидуализации, которые являются объектом исключительных прав, может осуществляться третьими лицами только с согласия правообладателя.

Соответственно, правообладатель может передать иному лицу, принадлежащую ему интеллектуальную собственность, но ограничить правомочия покупателя только правом владения и правом пользования, без предоставления ему права распоряжения. В этой ситуации, переданный объект хотя и будет находиться у покупателя, но не будет являться его собственностью

Имущественный налоговый вычет, как это следует из пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ может быть предоставлен налогоплательщику в связи с продажей им имущества находившейся в его собственности.

Понятие "собственность" в настоящее время означает принадлежность средств и продуктов производства определенным лицам (индивидам или коллективам). Право собственности сводится, как правило, к трем правомочиям: праву владения, праву пользования и праву распоряжения имуществом.

В свою очередь, право владения – это предоставляемая законом возможность фактического обладания вещью и удержания ее в собственном владении; право пользования – основанная на законе возможность эксплуатации имущества, извлечения из него полезных свойство и/или получения от него плодов и доходов; право распоряжения имуществом – предоставленная собственнику возможность по своему усмотрению и в своих интересах совершать действия, определяющие юридическую судьбу имущества.

Если лицо не обладает всеми тремя правомочиями в отношении объекта имущества, то, как правило, он не будет являться собственником этого имущества. Характерным примером для подобной ситуации могут быть названы операции с объектами интеллектуальной собственности.

Изложение соответствующих норм ст. 220 НК РФ дает нам основание считать, что законодатель не ставил целью ограничить состав имущества, дающего право на вычет какими либо определенными объектами. Налогоплательщик может претендовать на получение вычета в случае продажи любого имущества, как движимого так и недвижимого. Тем не менее, в зависимости от объекта реализованного имущества может изменяться лимит вычета, на получение которого налогоплательщик может претендовать. А к примеру, в отношении операций купли-продажи ценных бумаг получение имущественного налогового вычета допускается только в случае, если сделка купли-продажи была совершена до 1 января 2007 года и налогоплательщиком были проданы ценные бумаги, находившиеся в его собственности более трех лет.

При приобретении физическим лицом нового автомобиля в порядке обмена на старый автомобиль с зачетом его стоимости при внесении денежных средств в оплату стоимости нового автомобиля обе стороны, участвующие в сделке, рассматриваются в качестве и продавца, и покупателя товара

В свою очередь, продажей имущества не будут являться операции по возмездной передаче имущества, но при этом не отвечающие критериям, установленным ГК РФ для сделок купли-продажи.

К примеру, налогоплательщик не может претендовать на получение имущественного налогового вычета в случае:

• возмездной передачи имущества по договору ренты;
• получения компенсации за утраченное имущество;
• получения выплачиваемого при выходе из некоммерческого партнерства дохода в размере стоимости имущества, переданного в собственность партнерства;
• получения выплачиваемой участнику ООО стоимости имущества ликвидируемого общества

Получение имущественного налогового вычета на основании нормы пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ допускается в случае получения налогоплательщиком доходов от продажи принадлежавшего ему имущества.

Продажей имущества следует признать сделку, отвечающую требованиям главы 30 "Купля-продажа" ГК РФ. Следовательно, на основании п. 1 ст. 454 ГК РФ продажей имущества будет признаваться сделка, совершенная на основании заключенного договора купли-продажи, по которому одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Продажей, в данному случае, допустимо признавать не только розничную куплю-продажу, но и иные виды сделок, регламентированные нормами главы 30 части второй ГК РФ (в т.ч. поставку товаров, продажу недвижимости и т.д.).

Кроме того, в соответствии со статьей 567 ГК РФ правила о купле-продаже, предусмотренные главой 30 ГК РФ применяются и к договору мены, если это не противоречит правилам главы 31 ГК РФ и существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.