В соответствии с договором муж и жена приобрели по 1/4 доли в праве собственности на квартиру. Согласно позиции налоговых органов, каждый из супругов в данном случае имеет право на получение имущественного налогового вычета в сумме не более 250 тыс. руб. каждый (1/4 от 1 млн. рублей).
В свою очередь, представители Минфина России отстаивают позицию, что распределение вычета между совладельцами возможно исключительно в случае одновременного приобретения объекта недвижимости всеми совладельцами.
При приобретении налогоплательщиком, являющимся собственником 1/2 доли квартиры, другой 1/2 доли по договору купли-продажи за 1 млн. рублей имеется только один приобретатель – совладелец имущества. Соответственно, ему может быть предоставлен имущественный налоговый вычет как единственному приобретателю в общем порядке в размере 1 млн. рублей.
В аналогичном порядке следует рассматривать вопрос и в случае приобретения налогоплательщиком 1/2 доли квартиры, при сохранении другой 1/2 доли квартиры в собственности прежнего владельца.
Имущественный налоговый вычет при приобретении имущества в общую долевую либо общую совместную собственность. При приобретении имущества в общую долевую либо общую совместную собственность исчисленный размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами в соответствии с их долей (долями) собственности.
По мнению представителей Конституционного суда РФ такой порядок:
“уравнивает граждан – участников общей долевой собственности с гражданами – собственниками жилого дома или квартиры: общая сумма имущественного налогового вычета, предоставляемого как участникам общей долевой собственности, так и собственнику жилого дома или квартиры, остается в пределах единого максимального размера. В противном случае, а именно при предоставлении каждому участнику общей долевой собственности имущественного налогового вычета, равного имущественному налоговому вычету, предоставляемому собственнику жилого дома или квартиры, общая сумма имущественного налогового вычета всех участников общей долевой собственности могла бы в несколько раз превысить сумму имущественного налогового вычета, предоставляемого собственнику жилого дома или квартиры, что недопустимо в силу принципа равенства в сфере налогообложения”.
Такое разъяснение действующего законодательства вызвало многочисленные критические отклики со стороны практикующих специалистов в области налогообложения. К примеру, в своем авторском комментарии к принятому Определению КС РФ, А.В. Бурцев указывал, следующее:
“…разделив льготу между всеми собственниками (включая и тех, кто не может попасть в категорию налогоплательщиков по социальному и имущественному статусу), Конституционный Суд РФ признает позицию ФНС России и уравнивает в налоговых правах (в сумме льготы) группу собственников с единоличным собственником жилья. Тот факт, что каждый налогоплательщик обладает персональной налоговой базой, то есть имеет свой уровень доходов и расходов, остается без внимания. И это признается соответствующим Основному Закону и принципу равного налогового бремени”.
Следует также учесть, что конституционно-правовой смысл, в Определении КС РФ был выявлен применительно к соответствующим нормам пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ в их редакции от 31 декабря 2001 года. Установленные в то время правила предоставления вычета не рассматривали приобретение доли в жилой недвижимости в качестве самостоятельного основания для получения вычета.
Федеральным законом от 20.08.2004 г. N 112-ФЗ пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ был изложен в новой редакции, вступающей в силу с 1 января 2005 года. С этого момента налогоплательщику было предоставлено право получения вычета в связи с приобретением доли в жилом имуществе. Соответственно, можно признать обоснованным предположение, что воля законодателя была направлена в том числе на устранение существовавшего ранее неравенства между приобретателями долей и приобретателями единого объекта недвижимости.
Тем не менее, представители налоговых органов до настоящего времени придерживаются мнения, что имущественный налоговый вычет предоставляется только на целый объект недвижимости. Соответственно размер вычета должен распределяться между совладельцами пропорционально их доле в имуществе. При этом, на размер получаемого вычета не оказывает влияние, участвовал ли совладелец в приобретении доли одновременно с другими приобретателями или приобрел ее отдельно от остальных.
Особенности получения имущественного налогового вычета при приобретении долей в недвижимом имуществе
Долевое приобретение жилой недвижимости и последующее получение имущественного налогового вычета по такой сделке имеет ряд особенностей. Важную роль в данном случае играет то обстоятельство, приобретается ли налогоплательщиком только одна из долей в недвижимости, либо группа собственников приобретает целиком объект жилой недвижимости в общую собственность.
Получение имущественного налогового вычета при приобретении доли (долей) в недвижимом имуществе одним лицом. С 1 января 2005 г. пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ в перечень объектов, при приобретении которых налогоплательщиком может быть получен имущественный налоговый вычет, включены доли в квартирах и жилых домах, а с 1 января 2007 г. в том же порядке может быть оформлен и вычет при приобретении доли в комнате.
Налогоплательщик вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом независимо от того, представляет ли его доля обособленное жилое помещение или нет. Обязательным условием для получения вычета в установленном порядке, должно быть указание в заключенном договоре, что предметом купли-продажи и объектом передачи по договору является именно доля в объекте недвижимости.
В отличие от приобретения имущества в общую долевую либо общую совместную собственность (когда предметом договора является объект жилой недвижимости в целом) при приобретении доли в объекте жилой недвижимости, распределение размеров вычета между собственниками не производится. Соответственно в случае приобретения налогоплательщиком по договору купли-продажи доли в объекте жилой недвижимости при сохранении другой доли в собственности прежнего владельца, налогоплательщику может быть предоставлен имущественный налоговый вычет как единственному приобретателю в размере израсходованной им суммы (т.е. не более 1 млн. руб.).
Особенности получения имущественного налогового вычета при приобретении долей в недвижимом имуществе
Долевое приобретение жилой недвижимости и последующее получение имущественного налогового вычета по такой сделке имеет ряд особенностей. Важную роль в данном случае играет то обстоятельство, приобретается ли налогоплательщиком только одна из долей в недвижимости, либо группа собственников приобретает целиком объект жилой недвижимости в общую собственность.
Получение имущественного налогового вычета при приобретении доли (долей) в недвижимом имуществе одним лицом. С 1 января 2005 г. пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ в перечень объектов, при приобретении которых налогоплательщиком может быть получен имущественный налоговый вычет, включены доли в квартирах и жилых домах, а с 1 января 2007 г. в том же порядке может быть оформлен и вычет при приобретении доли в комнате.
Налогоплательщик вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом независимо от того, представляет ли его доля обособленное жилое помещение или нет. Обязательным условием для получения вычета в установленном порядке, должно быть указание в заключенном договоре, что предметом купли-продажи и объектом передачи по договору является именно доля в объекте недвижимости.
В отличие от приобретения имущества в общую долевую либо общую совместную собственность (когда предметом договора является объект жилой недвижимости в целом) при приобретении доли в объекте жилой недвижимости, распределение размеров вычета между собственниками не производится. Соответственно в случае приобретения налогоплательщиком по договору купли-продажи доли в объекте жилой недвижимости при сохранении другой доли в собственности прежнего владельца, налогоплательщику может быть предоставлен имущественный налоговый вычет как единственному приобретателю в размере израсходованной им суммы (т.е. не более 1 млн. руб.).
Если жилая недвижимость приобретена на основании жилищного сертификата, то есть за счет средств федерального бюджета, а не за счет средств налогоплательщика, имущественный налоговый вычет не предоставляется. Однако бывают ситуации, когда налогоплательщик, приобретая квартиру на основании сертификата, доплачивает часть денежных средств самостоятельно.
Если стоимость купленной квартиры превысила сумму, указанную в сертификате на приобретение жилья, в договоре купли-продажи должна быть оговорена сумма доплаты за покупаемую квартиру за счет собственных средств налогоплательщика, а имущественный налоговый вычет распространяется только на сумму доплаты за счет собственных средств налогоплательщика *(59). При этом обязательным условием для получения имущественного налогового вычета является предоставление в налоговый орган платежного документа, подтверждающего расходы налогоплательщика на приобретение квартиры за счет собственных средств.
Физические лица приобретают квартиру частично за счет собственных средств и частично за счет денежных средств, полученных по договору целевого кредитования, предусматривающего уплату заемщиками процентов за пользование целевым кредитом. Суммы, направленные налогоплательщиками в налоговом периоде на погашение процентов по данному целевому кредиту, подлежат включению в сумму имущественного налогового вычета, предусмотренного пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, при условии документального подтверждения целевого использования кредита.
Если в дальнейшем теми же заемщиками заключается новый договор целевого займа, на основании которого заемщики получают заемные (кредитные) средства, которые направляются на погашение кредита (займа), полученного ранее по первоначальному договору целевого кредитования, то такие налогоплательщики утрачивают право на получение в дальнейшем вышеуказанного имущественного налогового вычета в части расходов по уплате процентов по целевым займам (кредитам), поскольку обязательства заемщиков по уплате процентов за пользование целевым кредитом, направленным на приобретение квартиры, прекращаются в связи с погашением этого кредита. При этом у заемщиков не возникает права на получение имущественного налогового вычета в части расходов по уплате процентов по целевым займам (кредитам) в связи с уплатой процентов по новому договору займа, поскольку денежные средства, полученные по этому новому договору займа, фактически расходуются налогоплательщиками не на приобретение квартиры, а на погашение полученного ранее кредита (займа).
Действовавшие до 1 января 2005 года правила предусматривали увеличение размера вычета только для сумм, уплаченных в качестве процентов исключительно по ипотечным кредитам.
Несмотря на то, что новое изложение соответствующей нормы Налогового кодекса улучшает положение налогоплательщиков, она не имеет обратной силы, так как в федеральном законе, вносящем в текст НК РФ эту поправку прямо не было указано, что на основании п. 4 ст. 5 НК РФ она может быть применена по отношению к более ранним налоговым периодам. Таким образом, суммы процентов по целевым займам (кредитам), полученным до 2005 г., могут учитываться при расчете размера имущественного налогового вычета, только в той их части, которая была уплачена начиная с 1 января 2005 г. и в последующие налоговые периоды.
Предоставление имущественного налогового вычета в сумме, направленной впоследствии на погашение самого кредита или займа Налоговым кодексом не предусмотрено.
Физическое лицо получило потребительский кредит в банке и сразу внесло эти средства на счет инвестиционно-строительной компании. Через 2 года строительство было завершено и был подписан акт приема-передачи приобретенной физическим лицом квартиры. Физическое лицо обратилось с заявлением о предоставлении ему вычета, в том числе на сумму процентов, уплаченных по кредиту. В этом ему было отказано, так как при расчете имущественного налогового вычета суммы, направленные на погашение процентов по нецелевому потребительскому кредиту, учитываться не могут.
С каждым годом все больше российских граждан приобретает в собственность имущество, в том числе недвижимость за счет полученных займов или кредитов. Налоговый кодекс не связывает возможность получения имущественного налогового вычета с моментом возврата денежных средств, полученных по таким договорам. Денежные средства, полученные по договору займа, являются собственностью заемщика. Соответственно, расходы, произведенные за счет полученного займа, являются собственными расходами налогоплательщика.
Более того, налогоплательщик имеет право претендовать на увеличение лимита вычета (в том числе и сверх 1 млн. руб.) на сумму, равную направленной на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций Российской Федерации. Факт уплаты процентов подтверждается платежными документами.
Предусмотренная возможность увеличения лимита вычета не отменяет требование об однократном предоставлении имущественного налогового вычета. Если налогоплательщик ранее уже воспользовался своим право на вычет и приобрел жилье за собственные средства, он не сможет претендовать повторно на получение вычета в размере процентов от предоставленного ему впоследствии кредита или займа.
Для целей получения вычета важно, чтобы источником получения заемных (кредитных) средств является одна из организаций Российской Федерации. Российскими организациями согласно п. 2 ст. 11 НК РФ признаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации. Соответственно, далеко не обязательно, чтобы целевой займ (кредит) был предоставлен налогоплательщику обязательно банком или специализированной кредитной организацией.
Установленный порядок применяется к суммам денежных средств, направленных налогоплательщиком на погашение процентов по упомянутым целевым займам (кредитам) после 1 января 2005 г. При этом срок получения самого кредита или займа в данном случае значения не имеет.
Установленный лимит вычета в 1 млн. руб. действует начиная с 1 января 2003 года. Ранее максимальный лимит вычета составлял 600 тыс. руб.
Возможность получения налогоплательщиком вычета в размере 1 млн. руб. по расходам, произведенным до 1 января 2003 года до недавнего времени являлась предметом спора между представителями Минфина России и сотрудниками налоговых органов.
Представители Минфина России вполне резонно указывали, что возникновение правоотношения по поводу предоставления имущественного налогового вычета связано с юридическим фактом произведения налогоплательщиком расходов, относящихся к соответствующему налоговому периоду. Соответственно, в случае, если даже налогоплательщик не воспользовался правом на вычет до 1 января 2003 года, но произвел расходы на строительство или приобретение недвижимости до этой даты, он имеет право претендовать на получение вычета в размере не более 600 тыс. руб.
Более лояльную позицию по отношению к налогоплательщикам, до недавнего времени занимали представители налогового ведомства. В опубликованных 6 января 2004 года на их официальном сайте (www.Nalog.ru) ответах на вопросы граждан, представители Департамента налогообложения доходов и имущества физических лиц указали, в частности, следующее:
“Если налогоплательщик представит декларацию о доходах за 2003 г. в связи с правом на имущественный налоговый вычет в части расходов по приобретенной квартире в 2001 г., то на основании пп. 2 п. 1 ст. 220 Кодекса указанное лицо вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом в размере 1 000 000 руб. Следует учитывать, что повторное предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета не допускается.
В случае если налогоплательщик начал пользоваться имущественным налоговым вычетом на новое строительство, приобретение жилого дома или квартиры в размере 600 000 руб. на основании поданной им декларации начиная с доходов 2001 г. и не полностью этим вычетом воспользовался до 01.01.2003, то данное лицо имеет право на использование имущественного налогового вычета по тому же объекту в размере 1 000 000 руб., с учетом сумм предоставленного имущественного налогового вычета за предыдущие налоговые периоды”.
Таким образом, по мнению представителей налоговых органов, налогоплательщики, имеют право на предоставление имущественного налогового вычета в размере 1 млн. руб. начиная с доходов 2003 г. независимо от того, когда были осуществлены расходы на строительство или приобретение жилого дома, квартиры. Неиспользованный за прошлые годы размер вычета в размере 600 000 руб. увеличивается до 1 млн. руб. Однако в случае, если налогоплательщиком до 2003 г. уже был использован вычет в максимальном размере (600 000 руб.), то он не вправе заявить вычет в увеличенном размере на разницу в 400 000 руб.
Однако, по прошествии нескольких лет с момента изменения лимита имущественного налогового вычета, ФНС России поддержала своих коллег из финансового ведомства. В письме ФНС РФ от 15.02.2007 г. N 04-2-02/150 было указано, что имущественный налоговый вычет в размере 1 млн. рублей предоставляется налогоплательщикам в отношении расходов, понесенных на приобретение жилья после 1 января 2003 года. В отношении аналогичных расходов, понесенных в период с 1 января 1999 года по 31 декабря 2002 года, имущественный налоговый вычет предоставляется в размере 600 тысяч рублей.
Физическое лицо заключило с компанией-застройщиком договор о долевом участии в строительстве жилого дома, при этом физическое лицо получает в собственность квартиру в данном доме, а в качестве оплаты вносит строительные материалы, стоимость которых эквивалентна стоимости квартир. Так как имущественный вычет на квартиру, приобретенную по договору мены, может быть представлен только на сумму доплаты, направленную на указанное приобретение, то в данном случае физическое лицо не может претендовать на получение имущественного налогового вычета.
При получении жилой недвижимости по наследству, имущественный налоговый вычет может быть предоставлен на сумму денежной компенсации, выплаченной налогоплательщиком остальным наследникам, также имевшим право претендовать на данную недвижимость.
При приобретении жилой недвижимости путем уступки права требования при долевом участии в строительстве, следует учесть положения ст. 382 ГК РФ в которой предусмотрено, что право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. При этом уступка права требования представляет собой перемену (стороны) в обязательстве, но не меняет предмет обязательства. Соответственно, имущественный вычет может быть предоставлен на сумму, указанную в первоначальном договоре на долевое строительство жилья, а не на сумму, уплаченную при оформлении договора уступки права требования.
Установленный лимит вычета может быть увеличен только в случае, если для строительства или приобретения указанных объектов недвижимости налогоплательщик израсходовал на эти цели целевой займ (кредит), полученный от кредитных и иных организаций Российской Федерации.
Если в налоговом периоде имущественный налоговый вычет не может быть использован полностью, его остаток может быть перенесен на последующие налоговые периоды до полного его использования.